转自《房产税改革正当性的五维建构》《房产税：能够调节收入分配和抑制房价上涨吗》

房产税改革正当性的五维建构

刘剑文

（本文节选自《法学研究》2014年第2期）

我国房产税的现行法律根据是国务院1986年发布的《房产税暂行条例》(以下简称《条例》)。由于当时我国仍然以福利分房制度为主，该《条例》的规定相当简单、粗糙，并且对个人所有非营业用的房产给予免税待遇。上世纪90年代住房制度改革之后，我国的房地产市场日渐繁荣，房产税制的相关问题也开始显现，房产税改革因此被提上了议事日程。特别是2010年以来，面对楼市快速上涨的压力，房产税改革俨然呈“箭在弦上”之势。2011年1月，上海、重庆两地启动房产税改革试点，核心内容是取消个人所有非营业用的房产的免税待遇，对个人自住房的保有环节开征房产税。2013年11月，中共十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》(以下简称《决定》)提出“加快房地产税立法并适时推进改革”，更使房产税改革成为关注焦点。

毋庸置疑，房产税改革是现阶段我国财税体制改革中的焦点、重点和难点，引起了社会和学界的高度关注。特别是近年来房产税改革试点扩围的消息频频传出，也每每激起相关地区民众的强烈反应，成为媒体和网络上的热点议题。可见，在经济发展、社会转型的时代背景下，纳税人权利意识正在不断觉醒，民众不再沉默地等待和接受税制改革的结果，而是开始认识到税收与自身息息相关。同时，人们越来越要求税收事务上的权利保障与民主参与，开始对征税产生怀疑和不安情绪，甚至形成“税收焦虑”。

从更为宏大的视角观察，这也折射出了现代社会演进和市场经济发展的必然趋势。在现代社会，市场经济的浪潮极大地加剧了社会成员资源占有的不平等，诱发了垂直方向上的社会分层与水平方向上的社会分化，导致社会利益日趋多元。利益博弈成为现代政治文明的重要指针，民主参与的呼声日益高涨。在现代化语境下，经济基础、社会结构、政治模式的大变迁，共同决定了单向的、强硬的、粗糙的管理模式向互动的、柔性的、精密的治理模式的转型。因此，《决定》高屋建瓴地提出了“推进国家治理体系和治理能力现代化”，并将其作为全面深化改革的总目标。“治理”与传统的“统治”或“管理”的一个根本性区别在于，治理以正当性为基本要素。

正当性不同于合法性或合法律性，更多地指向民众对制度的肯定与认同，关涉到制度形成、运行与调整中的价值判断。哈贝马斯指出，只有同时具备正当性和合法律性的政治秩序才能称得上公平正义，才能使社会长治久安。立足于国家治理现代化的时代背景，房产税改革要想取得成功，就必须高度重视其正当性建构。需要指出的是，正当性涵摄着改革的各个方面和整体过程，其内涵十分丰富，既要求因循适度、公平等普遍理念，也要求符合社会成员时下的主观意志。具体到税制改革上，正当性可以解构为五个维度:一是征税正当，即税收的开征应基于某种公共利益的目的。二是定税正当，即税制的设计应经由公平、效率等原则的检测。三是管税正当，即税收的征管应依法、有效地进行，合理控制征纳成本。四是用税正当，即税款的使用应当更加突出公共性，向民生领域倾斜。五是程序正当，即税制改革应当走出“试点依赖”的惯性思维，遵循法治路径。

▍前置问题：房产的可税性检视

房产税的课税对象是房产，这看似一目了然，实则隐藏着相当复杂的问题。在我国现行制度下，房产的可税性面临着两个特有问题的挑战。第一个是土地公有制带来的问题。质疑者认为，我国的公民个人并不享有土地所有权，因而不应就此承担税收。其实，在物权法颁布之后，这个问题在理论上就已经基本得到解决了。根据该法规定，公民个人对房屋附属土地享有的建设用地使用权，是用益物权的一种，并且在权能上几乎接近所有权的完满状态。用益物权制度正是力图解决土地所有权的公有和使用权的私有之间的矛盾，是利用现有的民法制度来解决中国重大的权利分配问题的充满政治智慧的做法。房屋所有者对地产享有财产权利，且从这种权利中获得或可能获得经济利益，因而排除了可税性的障碍。从国际范围上看，美国、英国和新加坡的土地制度同样不是完全的私有制，但这并不影响房产税对不同产权形式的房屋的同等对待。

第二个问题是双重征税的质疑。有学者提出，国家已经征收了土地出让金，如果再征收房产税，就是对同一对象重复课税。其实，这种理解是不够准确的。双重征税并不是指对同一对象多次征收不同性质的税收，而是指对同一对象多次征收相同性质的税收。要言之，土地出让金和房产税是性质截然不同的两种公课。土地出让金并不是税，而是一种租，即国家作为土地所有者出让其使用权的收益。房产税则是国家依托政治权力、履行提供公共服务职能的政治契约而征收的税收。二者是两种不同权力行使的体现，在法理上并不存在双重征税的问题。不过，需要指出的是，从经济上看，土地出让金和房产税同样源于保有房产的收益，它们的负担实际上是重叠的。因此，我们主张房产税的增负应当以土地出让金的减负为基础。

▍征税正当：税收目的的科学性

关于房产税改革的目的，官方曾有过明确表态:“对个人住房征收房产税，一是有利于合理调节收入分配，促进社会公平；二是有利于引导居民合理住房消费，促进节约集约用地。”

国内关于房产税的征收目的有四种主要观点：一是组织收入说，即房产税是形成地方收入的主体税收来源。二是调节分配说，即房产税是构成社会财富重新配置的一种手段。三是优化税制说，即完善财产税体系，构建合理的现代国家税种结构。四是调控房市说，即遏制房价上涨势头，引导理性的住房消费。这些功能究竟能否成立以及其在优位性上孰先孰后，都存有不小的争议。

从域外实践看，房产税也是大多数国家和地区的地方主要财政收入来源。据统计，世界上130多个国家和地区都征收房产税，且20世纪70年代以来，各国房产税收入占GDP的比重普遍呈现逐渐上升的态势。

上海、重庆房产税改革试点在改革试点3年后，客观地说，其在各方面的成效都并不显著：两地房价均呈上涨势头，且与其他城市没有明显差异，并未起到降低房价的作用。在调节贫富差距方面，虽然重庆方案的改革对象指向了存量高档住宅，但试点中相对较低的税率对于高收入阶层而言无异于隔靴搔痒，反倒可能误伤了中等收入群体。在优化税制方面，由于当前试点严格上说并非对房屋的保有环节征收房产税，其税收模式不够成熟、合理、系统，故尚未起到充实财产税体系、完善我国税制结构的作用。

尽管上海、重庆房产税改革试点在上述几方面均未完成目标，但并不意味着房产税在中国行不通。学界已经指出，房产税在改革试点中之所以没有能够充分发挥筹集收入的主要作用，其原因主要在于税制设计存在问题，如税基较窄、免税面积较大、税率偏低、计税依据不科学。而税制上的失当，很大程度上又导因于对房产税目的的认识模糊。由于尚未围绕开征房产税的目的形成共识就仓促上马改革试点，其过程也只能如盲人摸象，既不知方向何在，又不敢大步前行，最终犹疑不定、进退失据。同时，房产税改革的诸多难题，如破除土地财政依赖、建立不动产统一登记制度、完善财产评估体系等，在改革试点时都尚无眉目，所以改革试点过程自然步履维艰。极而言之，房产税改革试点的成效不佳，并不意味着房产税无法达到目的，反而警醒我们应当在审慎地明确目标后再推动改革。

▍定税正当：税收负担的适度性

适度是所有优良税制的公分母。对于房产税而言，税负适度的意涵相当丰富，概括来说，它要求将宏观税负水平保持在合理的范围内，既实现组织财政收入的目的，又不至于过分侵犯纳税人的财产权。

我国现行的房地产税制在形式上属于分离型，在保有环节分别课征房产税和城镇土地使用税。这种规定与《条例》的时代背景不无联系。我国于1987年才开始推行土地有偿使用制度，《条例》制定时仍然是无偿使用土地，因此不可能将土地作为房产税的课税对象。

从理论上分析，房地分离课税与合并课税各有优劣。不过，从我国实际情况看，房地合并课税是更优的选择。首先，在“房地一体化”的转让制度下，我国不会面临房屋和附属土地权利人分离这一合并课税的关键难题。其次，房屋和土地的价值密不可分。更何况，房屋存在使用寿命，不但不会升值，反而会贬值，因此如果房产税仅针对房屋课征，税基势必逐年萎缩，不利于收入的稳定。

特别需要指出的是，应当考虑赋予地方在房产税税率上的决定权